19. Uitputting

Dit is een hoofdstuk uit Aspecten en Fasen, in 1991 verschenen in boekvorm bij Information Dynamics.

In een (organisatorisch) proces kunnen oorspronkelijke definitieve transacties benoemd worden. Met die groepering corresponderen fasen in een procescyclus. En daarmee dus faseboeken in een boekencylus. Hierop komt relationeel boekhouden op hoofdlijnen meestal praktisch neer. Financiële gegevens over oorspronkelijke definitieve transacties èn over eventuele definitieve transacties als wijzigingen daarvan worden in hetzelfde faseboek aangetekend. Volgens zogenaamde horizontale relaties kunnen gegevens uit faseboeken in dezelfde deelboekhouding gecombineerd worden.

Eén-dimensionale oorsprong

Allereerst is wederom verbruik ofwel uitputting aan de beurt. Uitgaande van onderscheiden fasen is daartussen vervolgens een relatie nodig om verbruik/uitputting tot uitdrukking te brengen. Deze uitputtingsrelatie is horizontaal. Uitkomsten onder de noemer van een latere fase verbruiken als het ware uitkomsten welke onder de noemer van een eerdere gerealiseerd zijn. Dit heet dus vaak uitputting.

De uitputtingsrelatie heb ik reeds uitvoerig behandeld. In de boekhouding die ik voor het ministerie modelleerde was dat zelfs de enige horizontale relatie. Die was (daarom) impliciet. Destijds zag ik immers voor financieel beheer in een verbruikshuishouding slechts één van wat ik nu dimensie noem. Bij het ministerie nam ik voor mijn ontwerpmodel vooral een toegewezen kasbegroting als uitgangspunt. Die werd uiteindelijk verbruikt/uitgeput door concrete betalingen. Omwille van financieel beheer waren tussen kasbegroting en betalingen aanvullende verschijningsvormen van geld verondersteld. Het verband tussen alle mogelijke verschijningsvormen was in dat eerste ontwerpmodel louter rechtlijning. De relaties duidden altijd uitputting aan. In hetzelfde kasjaar moest in beginsel de gehele kasbegroting door betalingen uitgeput zijn.

Geïnspireerd door het project bij het directoraat-generaal en door voorgestelde wijzigingen van de Comptabiliteitswet maakte ik het begrip dimensie expliciet. Daarop stuitte ik toen (mij) de behoefte aan àndere soorten horizontale relaties duidelijk werd. Het financiële aspect dient zonodig meer dan uitputting te behelzen.

In volgende hoofdstukken kom ik uitvoerig op dimensies terug. Kortweg komt het als praktisch verschijnsel er (meestal) op neer dat financieel beheer zich op diverse soorten tijdvakken kan richten. En bij voorkeur in samenhang, als het er meer zijn. Ieder soort tijdvak of tijdhorizon is een dimensie.¹ Dat betekent dat financiële gegevens over een definitieve transactie voor iedere relevante dimensie een aanduiding van een tijdvak moeten bevatten. Aan de hand daarvan kunnen die gegevens voor combinaties van dimensie en bijbehorend tijdvak gegroepeerd worden.

Uitputtingsrelaties zijn langs iedere dimensie mogelijk. En uitputting is en blijft centraal staan voor financieel beheer in een verbruikshuishouding. Daarom begin ik de onwillekeurige voorbeelden met deze relatie. In tegenstelling tot de oorspronkelijke methode van relationeel boekhouden betreft uitputting echter niet de enig mogelijke horizontale relatie.

Verplichtingenbegroting

Zoals gezegd hebben de onwillekeurige voorbeelden overwegend betrekking op de rijksoverheid. En daarvoor veranderen wettelijke eisen. Toen ik relationeel boekhouden via mijn eerste model ontwierp was het kastelsel geldig. Daarna kwamen er voorstellen voor een gewijzigde Comptabiliteitswet. De zogenaamde vierde wijziging gaat ondermeer over een integratie van kasstelsel en verplichtingenstelsel.

Ik begin niet met een kasbegroting. Dat kon nog wel, of dat moest zelfs, onder het regime van het kasstelsel. De integratie leidt m.i. echter tot noodzakelijke prioriteit voor de dimensie van verplichtingen. Daarom begin ik een voorbeeld hier met een verplichtingenbegroting.

Die prioriteit geldt overigens ten opzichte van kasbegroting (en nádat beide toegewezen zijn). In een verplichtingenbegroting zie ik geen absolute prioriteit. Het volstaat echter als aanzet voor mijn voorbeeld. Ik veronderstel daarmee vooralsnog dat een proces voor wat het financiële aspect betreft begint met de toewijzing van een verplichtingenbegroting.

Een goedgekeurde begroting is een taakstelling en/of autorisatie. Dat is ook zo voor een verplichtingenbegroting. Daarmee is bekend "tot welke bedragen verplichtingen in het begrotingsjaar kunnen worden aangegaan."² Het is essentieel dat de aangegeven beperking tot één begrotingsjaar duidelijk is.³ Daardoor worden extra dimensies begrijpelijk. Dàt begrip is op zijn beurt onmisbaar voor waardering van de flexibiliteit van relationeel boekhouden waardoor financieel beheer in uiteenlopende, complexe situaties adequaat kan blijven. Maar voorlopig richt ik mij op de dimensie die door de aldus gedefinieerde verplichtingenbegroting bepaald is. Die noem ik de verplichtingendimensie. Dat wil zeggen dat het tijdvak waarin verplichtingen aangegaan zijn/worden speelt.

Er is een oorspronkelijke toewijzing van (een bedrag voor) een verplichtingenbegroting. Die beschouw ik als een oorspronkelijke definitieve transactie. Er is dus een overeenkomstige fase. En dat betekent een bijbehorend faseboek. Financiële gegevens over de oorspronkelijke verplichtingenbegroting worden in evenwicht in dit faseboek geregistreerd. Gegevens over eventuele definitieve wijzigingen daarvan worden in hetzelfde faseboek opgeslagen. Een verplichtingenbegroting kan verlaagd, verhoogd of zelfs geheel ingetrokken zijn. De verplichtingenbegroting op enig moment is het saldo van al die definitieve transacties.

Die fase van de verplichtingenbegroting geef ik een B als verkorte aanduiding. Dat is de letter die ik op het bijbehorende faseboek plak. In faseboek B kunnen dus uitsluitend financiële gegevens over toewijzingen van verplichtingenbegroting als definitieve transacties opgeslagen zijn. Aantekeningen over andere transacties horen daarin niet.

Aangegane verplichtingen

Met woorden als procescyclus en boekencyclus bedoel ik de indruk te vestigen dat dikwijls geen duidelijk begin of einde aan processen te ontdekken valt. De verplichtingenbegroting als taakstelling is vooral het begin van mijn redenering. Dat is wat anders dan dat een proces daarmee daadwerkelijk begint. Maar stel dat aan een overheidsinstelling een verplichtingenbegroting (B) toegewezen is. Wat gebeurt daarn bijvoorbeeld?

Vele instellingen verschaffen voorzieningen. Die moeten veelal door derden aangevraagd worden.⁴ Dat geldt tenminste voor de subsidies die het directoraat-generaal verstrekt. Met de ontvangst van een aanvraag begint meestal de eerste procedure van een afzonderlijke zaak. De aanvrager wordt als een derde geïdentificeerd. En de verdere procedure leidt tot een definitieve transactie in de vorm van een aangegane verplichting jegens die derde. Het is overigens nuttig het afwijzen van een aanvraag eveneens als een definitieve transactie te beschouwen. Uitgedrukt in de hoogte van het bedrag geldt daarmee dezelfde procedure voor alle uitkomsten.

Als uitkomst/deelresultaat is er dus een oorspronkelijke verplichting. In de loop der tijd kan een verplichting gewijzigd worden. Daarvoor zijn er stellig àndere (soorten) procedures. Maar volgens de praktische leidraad rangschik ik ze onder dezelfde noemer voor wat aantekeningen over definitieve transacties als hun uitkomsten betreft. De fase van aangegane verplichtingen duid ik hier met een V aan. En het eigen karakter dat ik hier toeschrijf aan aangegane verplichtingen (V) inclusief eventuele wijzigingen betekent een apart faseboek in een boekencyclus. In dit faseboek V worden financiële gegevens over aangegane verplichtingen als definitieve transacties aangetekend.

Ononderbroken lijnen

De gegevens in faseboek V moeten met die in faseboek B vergeleken kunnen worden. Ofwel, de stand van aangegane verplichtingen moet afgetrokken kunnen worden van die van de verplichtingenbegroting. Dat is wederzijds dus inclusief eventuele wijzigingen. Het verschil geeft bij een positieve uitkomst de financiële ruimte voor verdere aangegane verplichtingen aan.⁵ Een negatief verschil/ruimte wijst op overschrijding van de verplichtingenbegroting door aangegane verpichtingen. De ruimte is nihil indien het berekende verschil op nul uitkomt. Voor een verbruikshuishouding geldt dit laatste nog als ideaal dat als toestand aan het einde van het tijdvak (voor de dimensie) in kwestie nagestreefd wordt.

Het verschil dat uitputting weerspiegelt, ik zeg het nogeens, wordt volgens relationeel boekhouden niet door achtereenvolgende aantekeningen bijgehouden. Een nieuwe verplichting, bijvoorbeeld, wordt niet afgetrokken van een bedrag dat het eerdere restant van de verplichtenbegroting voorstelt. Er onstaat tijdens registratie geen nieuw restant dat meteen vastgelegd wordt. Het restant, i.e. de financiële ruimte, wordt daarentegen apart berekend wanneer aan zo'n rapportage behoefte bestaat. Dit is het basisidee van relationeel boekhouden: scheiding van registratie en rapportage. De benodigde gegevens zijn beschikbaar in karakteristieke faseboeken en kunnen dankzij relaties voor een rapportage vergaard en eventueel nog bewerkt worden.

De faseboeken B en V verbind ik hier met een uitputtingsrelatie. Dat hangt samen met de gewenste vergelijking tussen gegevens in beide faseboeken. De financiële ruimte is eigenlijk hetzelfde als een rekenkundig verschil. In de voorkeur die voor de volgorde voor oorspronkelijke transacties geldt komt de verplichtingenbegroting éérst. En daarn komen de verplichtingen. In de procescyclus volgt fase V op fase B. In een schema van de boekencyclus staat de kubus van faseboek V daarom rechts van de kubus van faseboek B. De uitputtingsrelatie is met een lijn daartussen eenvoudig geschetst.

Een uitputtingsrelatie is echter niet (meer) de enige soort horizontale relatie. De verschillende soorten breng ik in de schema's door afwijkende lijnen tot uitdrukking. Een ononderbroken lijn geeft aan dat er sprake is van een uitputtingsrelatie.

Aanvragen

Ik kom terug op ontvangen aanvragen, zeg voor een subsidie. Aan de hand daarvan onderstreep ik dat betekenissen die aan een begrip toegekend worden relatief zijn. Dat vertaalt zich in verschillende, soms nogal uiteenlopende boekencycli.⁶

De ontvangst van een aanvraag kan eveneens als een oorspronkelijke definitieve transactie beschouwd worden. Dat vind ikzelf onzin. Het past bijvoorbeeld niet bij de enge betekenis die ik graag voor definitief handhaaf. Eerder noemde ik die ontvangst het begin van een behandelingsprocedure met een aangegane verplichting als deelresultaat. Dat vind ik redelijk. Bij het directoraat-generaal kon ik echter niemand overtuigen. Een zelfstandige procedure voor ontvangst van een aanvraag leidt tot een overeenkomstige fase: ontvangen aanvragen. Voor financiële gegevens over ontvangen aanvragen moet een bijbehorend faseboek in de boekencyclus bestaan. Dat is faseboek A.

Een aanvraag gaat als regel vooraf aan een verplichting. Zelfs hier moet die regel weer betrekkelijk opgevat worden maar over de voorkeur behoeft geen misverstand te bestaan. In de boekencyclus staat faseboek A links van faseboek V. Zij zijn door een uitputtingsrelatie verbonden. Links van faseboek A blijft faseboek B. Dat is eveneens afgeleid van het verband dat bij voorkeur tussen de overeenkomstige oorspronkelijke transacties ontstaat. Tussen deze twee faseboeken bestaat eveneens een uitputtingsrelatie. Zo is faseboek A gevoegd tussen de faseboeken B en V.

Bij het directoraat-generaal werd voor zo'n apart faseboek A gepleit omdat in vele zaken de doorlooptijd van aanvraag tot aangegane verplichting langdurig was. De vergelijking tussen aantekeningen in de faseboeken B en A moest inzicht verschaffen in de vermoedelijke uitputting van de verplichtingenbegroting. Inderdaad weegt actualiteit vaak zwaarder dan betrouwbaarheid. De betrouwbaarheid, in termen van zekerheid, vermindert omdat bedragen zoals (door derden) aangevraagd geenszins onveranderd als aangegane verplichting toegekend behoeven te worden. Het verplichte bedrag kan en zal in veel zaken afwijken van wat aangevraagd was. Ikzelf ben onder die omstandigheden geen voorstander van een apart faseboek voor financiële gegevens over ontvangen aanvragen. Ik zie dat weer als een ontsnapping om procedures waarmee verplichtingen toegekend worden langdurig te houden. Meestal kan de doorlooptijd van procedures ingrijpend korter. Dan vind ik dat dàt moet verbeteren. Daarop hebben de aanvragers van voorzieningen recht. In het geval van overheidsinstellingen betalen zij, i.e. burgers, daarvoor immers als het ware contributie in de vorm van belastingen. Consolidatie van ontvangen aanvragen, dat wil zeggen aantekening erover in de boekhouding, kan de valse suggestie wekken dat reeds handelend opgetreden is.⁷ Het werk waarmee de aanvraag inhoudelijk behandeld wordt en dat tot een verplichting kan leiden moet echter nog beginnen.

De oplossing vind ik voor de hand liggen. Nadat een aanvraag ontvangen is geldt zij als transactie-in-behandeling. Met een verplichting als definitieve transactie is de procedure voltooid die met ontvangst van die aanvraag begon. Zolang er nog geen definitieve transactie gerealiseerd is worden geen financiële gegevens in een faseboek aangetekend. In een procedureboek zijn echter gegevens over transacties-in-behandeling opgeslagen. Wanneer gegevens uit faseboek B, faseboek V en de procedureboeken voor verplichtingen-in-behandeling gecombineerd worden is voorzien in de gesignaleerde informatiebehoefte. Dit alternatief was bij het directoraat-generaal bekend. Maar op hogere organisatieniveaus bestond de behoefte om uitputting van de toegewezen begroting mede op basis van de voorraad ontvangen aanvragen te volgen. Dat had uiteraard alles met lange doorlooptijden te maken. Hoe danook, ontvangen aanvragen moesten in de financiële verantwoording aan de delegerende organisatorische eenheden opgenomen worden. En één van mijn spelregels voor relationeel boekhouden luidt dat uitsluitend geconsolideerde gegevens in financiële verantwoordingen kunnen verschijnen. Die behelzen definitieve transacties. Aan die spelregel werd gelukkig niet getornd. Anders moeten verantwoordingen zonodig gecorrigeerd worden. De resulterende complexiteit is niet te overzien. En principieel vind ik dat delegatie inhoudt dat verantwoording over uitkomsten geschiedt, en niet over allerlei gedetailleerde tussenstanden. Daaraan wil ik geen spelregel opofferen.⁸

Herplaatsing

De faseboeken zijn hier nog allemaal door uitputtingsrelaties verbonden. Door zo'n relatie tussen de faseboeken B en A kan de vermoedelijke uitputting van de verplichtingenbegroting gesignaleerd worden. Daarbij zijn ontvangen aanvragen dus als maat voor de uitputting van die begroting genomen. De betrouwbaarheid van de uitputting B minus A vermindert naarmate de aangevraagde bedragen meer afwijken van de bedragen die als verplichtingen wèrkelijk aan de derden toegekend zijn. Dat kunnen aanzienlijke afwijkingen zijn. De stroom aanvragen is immers vaak onbeheersbaar. In de vorm van verplichtingen is de onzekerheid pas teruggebracht. Dat geldt voor organisatie èn derden. Nadat de verplichting toegekend is kan een derde formeel aanspraken op betaalmiddelen maken. Het indienen van een aanvraag verschaft een derde dergelijke rechten nog niet.

De doorlooptijd van aanvraag tot verplichting is eveneens van invloed op de betrouwbaarheid. Dit heeft te maken met het uitgangspunt dat een specifieke verplichtingenbegroting aan een tijdvak gebonden is. Gedurende het aangegeven begrotingsjaar kunnen/moeten voor dat bedrag verplichtingen aangegaan worden. Als een verplichting in een ander tijdvak aangegaan is komt die ten laste van de begroting voor dat àndere tijdvak. Ik merk hierbij op dat deze tijdvakken wèl allemaal langs dezelfde dimensie, i.e. die van verplichtingen, liggen. Door een langdurige procedure is een verplichting misschien aangegaan in een jaar/tijdvak dat verschilt van het jaar/tijdvak waarin de aanvraag ervoor ontvangen werd. Dat betekent dat de vergelijkingen tussen B en A respectievelijk B en V vals kunnen zijn. De inhoud van faseboek A voor een bepaald tijdvak behoeft niet met die van faseboek V voor hetzelfde tijdvak te corresponderen. Er kunnen verschuivingen optreden. De ontvangen aanvraag is dan als verplichting-in-behandeling met verwijzing naar het ene tijdvak in faseboek A aangetekend terwijl de gerealiseerde verplichting in faseboek V naar een ander tijdvak verwijst.

Ontvangen aanvragen bieden inzicht in vermoedelijke uitputting respectievelijk ruimte wanneer zij tegen de verplichtingenbegroting afgezet worden. Daarvoor behoeven echter geen aantekeningen over aanvragen in een faseboek gemaakt te zijn.⁹ Ik heb gebruik van procedureboeken reeds genoemd. Daarop kom ik vaker terug. Een directe uitputtingsrelatie tussen de faseboeken B en V verschaft meer zekerheid. Er is dan zonder voorbehoud bekend hoeveel financiële ruimte de begroting nog heeft voor nieuwe verplichtingen in het aangegegeven tijdvak.

Ik ben er bij het directoraat-generaal niet in geslaagd faseboek A weer te laten verdwijnen. En als het moet kan het beter een andere plaats in de boekencyclus krijgen. Die licht ik in later toe. Als onwillekeurige voorbeelden zijn die interessant genoeg. Daarmee kunnen mogelijkheden (en beperkingen) van relationeel boekhouden verder verkend worden. In het algemeen geldt dat met de keuze van faseboeken en andere modulen/gegevensverzamelingen een goed evenwicht tussen actualiteit en betrouwbaarheid van financiële rapportages gevonden moet worden. Dat moet in verwevenheid gebeuren. Administratieve organisatie, personeel en dergelijke vertegenwoordigen aspecten die elkaar moeten versterken in plaats van belemmeren. Hier benadruk ik een directe uitputtingsrelatie tussen de faseboeken B en V. Die stemt meer overeen met de gebeurtenissen waarop medewerkers daadwerkelijk invloed kunnen uitoefenen. Volgens dat directe verband kan tevens realistisch (financiële) verantwoording afgelegd worden.

Ontlasting

Ik ga even door op het alternatief dat ik voor aantekeningen over aanvragen in een faseboek aangaf. Want dat heeft ook een algemene strekking. In beginsel zie ik aanvragen inclusief eventuele wijzigingen daarvan niet als definitieve transacties, dat wil zeggen niet als deelresultaten van afzonderlijke procedures. Daarentegen heeft een ontvangen aanvraag betekenis als het startsein voor een meeromvattende behandelingsprocedure, meestal met een aangegane verplichting als deelresultaat. Enkele malen heb ik al procedureboeken genoemd en aangegeven wat ik ermee bedoel. Dat houdt verband met zoiets als een model van ofwel begrippenkader voor procedurele behandeling. In een procedureboek is plaats voor gegevens over de totstandkoming van een definitieve transactie. Dat zijn gegevens over bijvoorbeeld stappen met hun acties die in de procedure voorkomen. Stel dat ontvangst van een aanvraag als een stap in de procedure voor het aangaan van een verplichting gedefinieerd is. Dan kunnen gegevens omtrent die aanvraag in dat procedureboek verschijnen. Slechts het deelresultaat als uitkomst van de procedure wordt geconsolideerd. Dat is de aangegane verplichting waarover financiële gegevens in faseboek V aangetekend worden.

Met geschikte hulpmiddelen is het mogelijk gegevens naar behoefte uit zowel faseboeken als procedureboeken in (financiële) rapportages te combineren. Inderdaad zijn daarvoor bij wat grotere gegevensverzamelingen automatiseringsmiddelen onmisbaar. Anders gaat actualiteit van rapportage verloren. Als menselijke arbeid is het samenstellen van zo'n rapportage trouwens onwezenlijk eentonig.

Er gaat door modulariteit niets verloren. Geïntegreerde informatievoorziening is juist beter gewaarborgd. Dat houdt niet op bij procedureboeken. Uit allerlei modulen/verzamelingen kunnen gegevens samengevoegd worden mits die toegankelijk zijn en zonodig bewerkt kunnen worden. Hierdoor worden faseboeken als het ware ontlast. Zij behoeven niet gebruikt te worden voor doeleinden waarvoor zij niet, of minder, geschikt zijn. Ik vind dat alleen financiële gegevens over definitieve transacties in faseboeken horen. Volgens de methode van relationeel boekhouden komen die gegevens daarin netjes terecht. Wat definitief is kan redelijk vrij naar omstandigheden bepaald zijn. De ontlasting van de boekhouding is echter slechts reëel als daaraan een enge betekenis toegekend is. Om op het voorbeeld terug te komen, in beginsel verdienen aanvragen niet de aanduiding definitief. Daarbij ga ik uit van het perspectief van de organisatorische eenheid die dergelijke zaken behandelt. Voor die eenheid hebben de financiële gegevens uit de ontvangen aanvraag meestal allerminst een definitieve betekenis. De vervolgens toegekende verplichting geldt daarvoor pas als definitief. Een procedureboek, of andere gegevensverzamelingen, biedt een mogelijkheid voor registratie van dergelijke voorlopige (financiële) gegevens.

In de praktijk van financieel beheer moeten vooral faseboeken en procedureboeken als verschillende soorten modulen nauwe samenhang vertonen. Daardoor kunnen gegevens over definitieve transacties (faseboeken) met gegevens over transacties-in-behandeling (procedureboeken) in rapportages samengevoegd worden. Dit waarborgt completere informatievoorziening over het financiële aspect van een organisatie met haar processen.

In formele verantwoordingen dienen als regel (slechts) gegevens over definitieve transacties opgenomen te zijn.¹⁰ Die zijn voor financieel beheer in het algemeen, i.e. ruimer gezien dan verantwoording aan (externe) betrokkenen, echter onvoldoende. Gevolgen van onderhanden werk zijn vaak aanzienlijk. Die moeten daarom zonodig eveneens in (financiële) rapportages zichtbaar gemaakt zijn. Met procedureboeken en dergelijke zijn daarvoor voorzieningen beschikbaar. Hier wijs ik wederom op het belang van scheiding van registratie en rapportage van gegevens. Juist door eenduidige criteria voor registratie zijn gegevens vervolgens eenvoudig voor rapportage toegankelijk. Dat geldt voor de verdeling van aantekeningen over definitieve transacties over karakteristieke faseboeken als modulen van hetzelfde soort. Maar dat is in nog algemener opzicht geldig. Dan is geïntegreerde informatievoorziening (rapportage) met modulariteit van opslag (registratie) gediend.

Definitieve eenvoud

Financiële gegevens kunnen in diverse (soorten) modulen aangetekend worden. Een procedureboek is zo'n alternatief. Dat ontlast de boekhouding die volgens relationeel boekhouden een verzameling faseboeken is. Slechts (financiële) gegevens over definitieve transacties horen in die faseboeken. Over transacties-in-behandeling zijn eventueel aantekeningen in procedureboeken gemaakt.

Om praktische redenen, of wat daarvoor versleten wordt, verschijnen die voortgangsgegevens echter in vele boekhoudingen. Waar kunnen die gegevens anders terecht? Op-boeking van een volgende stap gaat dan meestal gepaard aan af-boeking van de laatstgenomen stap. Dat wordt gauw onoverzichtelijk wanneer tussen stappen verschillen ontstaan. Het aangevraagde bedrag, bijvoorbeeld, kan afwijken van het bedrag dat als verplichting toegekend is. Waar blijft het verschil? Daarvoor moeten allemaal boekhoudkundige regels bestaan. De complexiteit van een boekhouding is veel groter wanneer die ook gegevens over transacties-in-behandeling, voortgangs- en behandelingsgegevens dus, moet omvatten.

Dat wordt ineens eenvoudig wanneer in de boekhouding slechts plaats is voor financiële gegevens over definitieve transacties. Dan zijn er per definitie geen regels nodig voor registratie in de boekhouding van veranderingen die tijdens behandeling optreden. Voor voorlopige gegevens is plaats in procedureboeken. Verschillen tussen stappen vormen daar geen probleem waarvoor extra regels voor registratie nodig zijn. Die verschillen horen juist vaak bij normale behandeling. Want als er geen veranderingen kunnen optreden heeft die procedure eigenlijk geen bestaansrecht. Werkverdeling inclusief functiescheiding is er niet voor niets.¹¹

De boekhouding vind ik geen opslagplaats voor voorlopige gegevens. Daarom bepleit ik een enge betekenis van definitief in verband met transacties. Als daar vaak en ver vanafgeweken wordt, wat zowel bij overheidsinstellingen als ondernemingen gebeurt, wordt de boekhouding onnodig gecompliceerd. Dat licht ik toe aan de hand van het begrip crediteur, te weten een derde waaraan betaalmiddelen verschuldigd zijn.

Ik vermoed dat vrijwel iedere boekhouding nog één of meer rekeningen voor crediteuren heeft. Die zijn overbodig. Althans, indien relevante gegevens elders bijgehouden worden. Een rekening, i.e. haar identificatie, is overigens een vaste groep gegevens die tot de aantekening over een definitieve transactie behoort. Daarop kunnen aantekeningen vervolgens uit het faseboek geselecteerd worden. Stel dat een schuld door ontvangst van een faktuur bekend raakt. Zoals een aanvraag kan die ontvangen faktuur als een definitieve transactie opgevat worden. Ik zou dan meteen aan een overeenkomstig faseboek denken. Maar ik zie meer in de opvatting dat de ontvangst van de faktuur het begin van een procedure vormt. En dan geldt de betaling als uitkomst daarvan pas als definitieve transactie. Wanneer betaling geschied is moet daarover een aantekening in het faseboek voor betalingen komen. De ontvangst van de faktuur behoeft nergens in een faseboek geregistreerd te zijn. Die kan in het procedureboek voor de betalingsprocedure weerspiegeld zijn. Het crediteurensaldo, dat wil zeggen de verzamelde schulden, is dan niet afleesbaar van een rekening in de boekhouding maar kan uit gegevens in één of meer procedureboeken samengesteld worden. De hele procedure van ontvangst van de faktuur tot en met betaling leidt tot slechts één journaalpost in het grootboek. Dat is de boeking van de definitieve betaling. De voortgang wordt eventueel in het procedureboek gevolgd. Dit betekent geen verlies van rapportages wanneer gegevens in de procedureboeken eveneens toegankelijk zijn. Die modulen zijn aldus een soort crediteurenadministratie. In beginsel zijn daarom in de boekhouding geen crediteurenrekeningen (meer) nodig.

Eenmaal gevestigde tradities zijn halsstarrig. Ik bedoel de mensen die ermee vertrouwd zijn. En dat zijn zij overigens vaak terecht. Maar soms houden zij tradities onnodig intact. Dat gaat opvallen zodra een situatie sterk wijzigt. Ondanks waarborgen voor geïntegreerde informatievoorziening uit diverse (soorten) modulen is zoiets als een crediteurenrekening moeilijk uit de boekhouding te bannen. Zowel bij het ministerie als bij het directoraat-generaal hoorde ik het argument van controle. Het bedrag op een groepsrekening moet kloppen met bedragen op detailrekeningen. Dat is inderdaad een prima argument zolang gegevens langs verschillende wegen op die verschillende (soorten) rekeningen geboekt zijn. Het is onzin zodra de groepsrekening automatisch vanuit detailrekeningen gevoed is. En dat gebeurt maar al te vaak. In een apart hoofdstuk in deel IV behandel ik controleerbaarheid in het algemeen en in het licht van automatiseringsmiddelen in het bijzonder.

Faseboeken en verantwoording

Voor nog enkele opmerkingen over de verhouding tussen fase- en procedureboeken loop ik weer iets vooruit op voorbeelden met verticale relaties. Die bestaan tussen twee gelijksoortige faseboeken in verschillende deelboekhoudingen. En die bevinden zich op verschillende niveaus. Als de verticale een verantwoordingsrelatie is kunnen financiële gegevens periodiek vanuit het lage faseboek aan het hoge faseboek doorgegeven worden.¹² Dat gebeurt overigens als regel in geaggregeerde vorm. Reguliere, periodieke verantwoording zie ik als samenvatting. Omdat dit verkeer tot faseboeken beperkt is betreft het uitsluitend financiële gegevens over definitieve transacties. Indien de behandeling van aanvraag tot en met verplichting in een procedureboek bijgehouden wordt kan die verantwoording pas geschieden n aantekening in faseboek V. Die geschiedt dan in de vorm van aangegane verplichtingen.

Gegevens in een procedureboek kunnen niet ter verantwoording aan een hoger procedureboek en/of faseboek doorgegeven worden. Dat vind ik wederom reëel. Want die gegevens in procedureboeken betreffen transacties-in-behandeling. Die passen niet in periodieke verantwoordingen. Omgekeerd kan over bepaalde gebeurtenissen periodieke (financiële) verantwoording verlangd worden. Dan zijn aantekeningen daarover in een faseboek noodzakelijk. Dit mechanisme benadrukt dat een delegatiepatroon zo realistisch mogelijk in verhouding tussen fase- en procedureboeken vertaald moet zijn.¹³

Betalingen

Een proces met zijn zaken kent doorgaans overdrachten van betaalmiddelen. Dat zijn de uitgaven èn inkomsten. Ik heb al aangegeven dat dat zeker definitieve transacties zijn. Daar hoort een karakteristiek faseboek bij. In de volgorde waarin de oorspronkelijke deelresultaten bij voorkeur gerealiseerd worden zet ik betalingen achteraan. Het is meestal toch de bedoeling dat er een verplichting aangegaan is voordat (daaruitvolgende) betalingen verricht worden. In een schema van de boekencyclus staat de kubus voor het bijbehorende faseboek dus rechts van de kubus die faseboek V voorstelt. Door een X op de kubus geef ik aan dat het om het faseboek voor (aantekeningen over) betalingen gaat. De ononderbroken lijn die de faseboeken V en X verbindt weerspiegelt wederom uitputting. Dat spreekt inmiddels voor zichzelf.

Omdat faseboeken aparte registers/modulen vormen kunnen zij tamelijk eenvoudig in een boekencyclus gemanipuleerd worden. Een nieuw faseboek kan naar behoefte toegevoegd danwel tussengevoegd worden. Of, zoals hierboven met faseboek A gebeurd is, het kan weer vervallen. Uiteraard moeten dergelijke veranderingen in de boekencyclus vergezeld gaan van aanpassingen van de relaties waardoor gecombineerde rapportages mogelijk zijn en blijven.

In dit hoofdstuk komt slechts een boekencyclus voor met faseboeken die door uitputtingsrelaties verbonden zijn. Die faseboeken liggen daardoor als het ware netjes achter elkaar. Zij zijn langs één dimensie verbonden. Als zodanig wijkt deze boekencyclus nog niet af van mijn eerste ontwerpmodel. Alleen het voorbeeld verschilt. Indertijd heerste het kasstelsel zodat de gekozen verschijningsvormen ofwel fasen met bijhorende faseboeken daardoor geïnspireerd waren. Hier heb ik wat vooruit gewerkt op weg naar een boekencyclus waarin kas- en verplichtingenstelsel geïntegreerd zijn. Omdat ik daarin prioriteit aan oriëntatie op verplichtingen toeken ben ik met die dimensie begonnen. Van enige integratie is echter nog geen sprake. Zoals ik eerder het kasstelsel zuiver afbeeldde met faseboeken op één rij heb ik dat hier voor het verplichtingenstelsel gedaan. De relaties tussen de faseboeken zijn nog allemaal uitputtingsrelaties gebleven. Voor geïntegreerde begrotingsstelsels moeten kubussen/faseboeken in één vlak op rijen n st elkaar geplaatst kunnen worden. En in (het vlak van) dezelfde deelboekhouding zijn ook andere dan uitputtingsrelaties nodig. Dergelijke uitbreidingen van een boekencyclus vergen een aanvullend begrip. Dat is dimensie.

noten

1. Dikwijls zijn relevante dimensies niet herkend. De resulterende eenzijdige aandacht doet dan voorspelbaar afbreuk aan kwaliteit van processen. Bij het ministerie had ik mijzelf nog onvoldoende hierin verdiept.

2. Zie de definitie van verplichtingenstelsel in HAFIR (Handboek Financiële Informatie en Administratie Rijksoverheid, Ministerie van Financiën, juni 1988, p. R 1 2).

3. In Nederland valt het begrotingsjaar samen met het kalenderjaar (HAFIR, juni 1988, p. R 1 1). Daarmee wordt kennelijk de periode bedoeld waarin kasbegroting en verplichtingenbegroting uitgeput kunnen/moeten worden. Er zijn evenwel andere soorten begrotingen denkbaar waarvan de uitputting niet aan die periode, of zelfs aan enige periode, gebonden is. De vrees heerst dat dergelijke begrotingen beheersing ondermijnen. Ik beweer het tegendeel. In hoofdstukken verderop breek ik daarom een lans voor een begrotingsstelsel dat zonodig niet bij de twee dimensies van kas en verplichtingen ophoudt.

4. In het woord derde klinkt duidelijk door dat de organisatie het perspectief bepaalt. Wel beschouwd is dit vooral voor overheidsinstellingen merkwaardig. De burger is geen afstandelijk object. Zijn belangen moeten juist voorop staan. Zie ook noot 14 in hoofdstuk 10.

5. In hoofdstuk 7 heb ik gezegd dat er consequente afspraken moeten zijn over de rekenkundige tekens waarvan aangetekende bedragen voorzien zijn. Zie daarvoor de paragraaf over plus en minus. Diezelfde afspraken benut ik hier. Ik kom er overigens nog uitvoerig op terug.

6. Enerzijds is dit positief. Abstractie bevordert flexibiliteit. De keuze van oorspronkelijke transacties en bijgevolg van faseboeken kan naar omstandigheden en informatiebehoeften bepaald zijn. Anderzijds wekt grote vrijheid vaak verwarring als die niet door zelfbeheersing gecompenseerd is. Dan pakt flexibiliteit schadelijk uit.

7. Is dit niet het verdedigingsmechanisme bij uitstek van de bureaucraat? De aantekening neemt de plaats in van de werkelijheid die erdoor weerspiegeld zou moeten zijn. En de burger? Hij heeft daardoor letterlijk vaak geen verhaal meer met zijn werkelijkheid.
Hoe kan ik tégen aantekeningen zijn? Maar hun betekenis moet altijd in verwevenheid gelden. Door welke intentie is hun interpretatie/ervaring bepaald?

8. De keuze van faseboeken verschaft hierdoor belangwekkende inzicht in de mate van wèrkelijke delegatie.

9. Ik heb dat met opzet zo algemeen geformuleerd. Voortgangsgegevens horen niet in de boekhouding. Er zijn echter diverse manieren ze erin op te nemen. Voor ontvangen aanvragen kàn een apart faseboek ingericht worden. Het is ook mogelijk een ontvangen aanvraag als verplichting in faseboek V vooruit te boeken. Nadat de verplichting als definitieve transactie gerealiseerd is volgt in datzelfde fasboek V eventuele correctie van de aantekening over de verplichting-in-behandeling. Dit laatste is zeer gebruikelijk (hoewel er dan nog geen boekencyclus met faseboeken bestaat). En zo raakt de boekhouding vol met voortgangsgegevens. Ik vind dat een nòg slechtere oplossing dan een apart faseboek voor consolidatie van gedetailleerde tussenstanden. Een apart faseboek vind ik overbodig maar de boekhouding wordt tenminste niet zo noodlottig gecompliceerd als met gemengde boekingen op eenzelfde rekening onontkoombaar is.

10. Voor financieel beheer bij de overheid is aanvaard dat bijvoorbeeld begrotingstoewijzingen en aangegane verplichtingen jegens derden ook definitieve transacties zijn. Zo bedoel ik ze ook voor ondernemingen. Daarvoor blijven definitieve transacties dus niet tot betalingen beperkt. Met deze kanttekening klopt de zin uit de tekst ook voor formele (financiële) verantwoordingen die ondernemingen moeten opstellen. Voor gegevens over transacties-in-behandeling is plaats in toelichting op de verantwoording.

11. Dit is een verhelderend criterium om bestaande procedures eens op na te lopen. Dat kan naar twee kanten uitpakken. Maar er is waarschijnlijk eerder teveel dan te weinig functiescheiding.

12. De aanduidingen hoog en laag bevatten niet a priori een waardeoordeel. Ik volg hiermee conventies voor het afbeelden van delegatiepatronen. Hierop is natuurlijk veel aan te merken als wederkerigheid van relaties consequent toegepast wordt.

13. Een financieel delegatiepatroon en bijgevolg deelboekhoudingen met faseboeken op diverse organisatorische niveaus bieden overigens nog een aardig perspectief. Gezien vanuit het faseboek waaraan de verantwoording doorgegeven wordt zijn alle gelijksoortige, lagere faseboeken samen een soort procedureboek. Voor financieel beheer op het organisatorische niveau in kwestie lijkt alles wat ànderen doen op grond van delegatie zoiets als behandeling.